Säätiön verotuksen kannalta keskeinen kysymys on, katsotaanko säätiö verotuksessa yleishyödylliseksi yhteisöksi. Yleishyödyllinen asema voi tuoda säätiölle merkittäviä verotuksellisia etuja, mutta tuo asema ei ole pysyvä tai automaattinen. Verohallinto arvioi yleishyödyllisyyttä kokonaisuutena tarkastellen sekä säätiön sääntöjä että sen tosiasiallista toimintaa.
Jokaisen säätiön johdon kannattaa kiinnittää huomiota toiminnan verotuksellisiin riskeihin. Yleishyödyllisyyteen voi vaikuttaa esimerkiksi laajeneva palvelumyynti, lähipiirijärjestelyt, liian suppeaksi muodostuva edunsaajapiiri tai tilanne, jossa säätiön käytännön toiminta alkaa poiketa sen säännöissä määritellystä tarkoituksesta. Verotukselliset ongelmat eivät välttämättä synny yhdessä yössä, vaan ne voivat ilmestyä myös vähitellen toiminnan kehittyessä ja toimintaympäristön muuttuessa.
Tässä artikkelissa Aigiksen säätiöiden ja yhdistysten verotukseen erikoistunut juristi Sami Makkonen käy läpi säätiön verotuksen keskeiset periaatteet, yleishyödyllisyyden edellytykset ja säätiön verotuksen yleisimmät sudenkuopat.
Aigis avustaa kokemuksella säätiöitä verotukseen, säätiöoikeuteen ja hallinnon juridiikkaan liittyvissä kysymyksissä. Tavoitteemme on auttaa säätiöitä toteuttamaan tarkoitustaan tehokkaasti ja samalla välttämään tarpeettomat veroriskit.
Tarvitsetko apua säätiön verotuksen arvioinnissa tai saiko säätiönne Verohallinnolta selvityspyynnön? Ota yhteyttä suoraan asiantuntijaamme sami.makkonen@aigis.fi.
Säätiön verovapauden edellytykset: Milloin säätiö on yleishyödyllinen?
Säätiön verovapaus perustuu Suomessa ensisijaisesti siihen, katsotaanko säätiö verotuksessa yleishyödylliseksi yhteisöksi. Yleishyödyllisyys arvioidaan tuloverolain 22 §:n perusteella, eikä säätiö ole automaattisesti verovapaa pelkästään sen vuoksi, että se on rekisteröity säätiöksi. Arviointi tehdään aina verovuosikohtaisesti, ja siinä tarkastellaan sekä säätiön sääntöjä että sen tosiasiallista toimintaa.
Yleishyödyllisen säätiön tulee täyttää samanaikaisesti kolme keskeistä edellytystä. Ensinnäkin säätiön on toimittava yksinomaan ja välittömästi yleiseksi hyväksi esimerkiksi tieteen, koulutuksen, kulttuurin, sosiaalisen toiminnan tai muun yhteiskunnallisesti hyödyllisen tarkoituksen edistämiseksi. Toiseksi toiminta ei saa kohdistua vain rajattuun henkilöpiiriin. Kolmanneksi säätiö ei saa tuottaa toiminnallaan siihen osallisille taloudellista etua osinkona, voitto-osuutena, kohtuullista suurempana palkkana tai muuna vastaavana hyötynä. Kaikkien näiden edellytysten on täytyttävä yhtä aikaa.
Verotuksessa ratkaisevaa ei ole ainoastaan se, mitä säätiön säännöissä lukee. Oikeuskäytännössä on katsottu, että säätiön käytännön toiminnan tulee vastata sääntöihin kirjattua yleishyödyllistä tarkoitusta. Jos säätiö esimerkiksi ilmoittaa tarkoituksekseen tutkimuksen edistämisen, mutta käytännössä käyttää vain vähäisen osan varoistaan apurahoihin ja keskittyy pääasiassa liiketoiminnan harjoittamiseen tai varallisuuden kasvattamiseen, säätiö ei välttämättä täytä yleishyödyllisyyden edellytyksiä. Yleishyödyllisyys ratkeaa siten kokonaisarvioinnin perusteella.
Säätiön verotuksessa erityistä huomiota kiinnitetään siihen, kenelle säätiön toiminnan hyödyt tosiasiallisesti kohdistuvat. Jos apurahoja, avustuksia tai muita etuja myönnetään käytännössä vain perustajan suvulle, tietyn yrityksen henkilöstölle tai muulle suljetulle ryhmälle, toiminnan voidaan katsoa kohdistuvan liian rajattuun henkilöpiiriin. Tällöin yleishyödyllisen aseman edellytykset eivät välttämättä täyty, vaikka sääntöjen perusteella toiminta kohdistuisi laajempaan henkilöpiiriin.
Myös lähipiirisuhteet ja -tapahtumat voivat muodostaa säätiölle merkittävän veroriskin. Yleishyödyllinen säätiö ei saa tuottaa perustajilleen, hallituksen jäsenilleen, johdolleen tai muille lähipiiritahoille taloudellista etua. Hallituksen on siksi arvioitava huolellisesti perusteltavuuden kannalta objektiivisesta näkökulmasta esimerkiksi palkkioita, vuokrajärjestelyjä, hankintoja ja avustuspäätöksiä sekä dokumentoitava päätöksenteon perusteet asianmukaisesti.
Käytännössä säätiön verovapauden säilyttäminen edellyttää jatkuvaa huomiota. Hallituksen tulee varmistaa, että säätiön toiminta toteuttaa aidosti sen yleishyödyllistä tarkoitusta, varoja käytetään tarkoituksen mukaisesti ja mahdollinen elinkeinotoiminta tai sijoitustoiminta pysyy sellaisissa rajoissa, ettei säätiön yleishyödyllinen luonne vaarannu. Verotuksen näkökulmasta ratkaisevaa on kokonaisuus: mitä säätiö todella tekee, miten sen varoja käytetään ja ketkä toiminnasta hyötyvät.
Voiko säätiö harjoittaa liiketoimintaa?
Säätiö voi harjoittaa liiketoimintaa. Säätiölainsäädäntö ei estä säätiötä harjoittamasta liiketoimintaa, eikä liiketoiminnan harjoittaminen automaattisesti estä tai poista säätiön yleishyödyllistä asemaa. Verotuksen näkökulmasta ratkaisevaa on se, millaista toiminta on, kuinka laajaa se on ja miten se suhteutuu säätiön yleishyödylliseen tarkoitukseen. Arviointi perustuu tässäkin suhteessa aina kokonaisarviointiin, jossa tarkastellaan sekä toiminnan luonnetta että sen tosiasiallista merkitystä säätiön toiminnassa.
Liiketoiminnan harjoittaminen on säätiöille tavallista. Monille säätiöille liiketoiminta on keino rahoittaa sääntöjen mukaista tarkoitusta. Esimerkiksi kulttuuri- tai koulutussäätiö voi omistaa liiketiloja, järjestää maksullisia tapahtumia tai omistaa osakkeita liiketoimintaa harjoittavissa yhtiöissä. Tällainen toiminta ei vielä sellaisenaan lähtökohtaisesti vaaranna yleishyödyllisyyttä.
Milloin säätiön toiminta katsotaan elinkeinotoiminnaksi?
Verohallinto arvioi elinkeinotoimintaa useiden tunnusmerkkien perusteella. Tyypillisiä elinkeinotoiminnan piirteitä ovat:
- toiminnan jatkuvuus ja suunnitelmallisuus
- toimiminen kilpailutilanteessa markkinoilla
- liiketaloudellinen riskinotto
- palkatun henkilöstön käyttö
- voiton tai taloudellisen ylijäämän tavoittelu
- tuotteiden tai palveluiden myynti ulkopuolisille asiakkaille markkinaehdoin
Mikään yksittäinen tekijä ei kuitenkaan ratkaise asiaa yksin. Esimerkiksi maksullinen toiminta voi olla osa säätiön tarkoituksen toteuttamista ilman, että sitä pidetään verotuksessa elinkeinotoimintana. Toisaalta laaja ja markkinaehtoinen palvelumyynti voi muodostaa veronalaista elinkeinotoimintaa, vaikka tuotot käytettäisiin kokonaisuudessaan yleishyödylliseen tarkoitukseen.
Esimerkiksi tutkimusta tukeva säätiö voi harjoittaa pienimuotoista koulutustoimintaa tarkoituksensa toteuttamiseksi. Jos sama toiminta myöhemmin laajenee siten, että säätiö markkinoi koulutuksiaan aktiivisesti, kilpailee muiden koulutusyritysten kanssa ja merkittävä osa sen tuloista muodostuu palvelumyynnistä, Verohallinto voi pitää toimintaa elinkeinotoimintana.
Myös kiinteistöjen vuokraus tai palvelutoiminta voi tietyissä olosuhteissa muodostaa osan säätiön veronalaista elinkeinotoimintaa, erityisesti silloin, kun toiminta on laajaa, ammattimaista ja markkinaehtoista.
Säätiön liiketoiminnan verotus: Säätiön elinkeinotulon verotus
Säätiö on yleishyödyllisestä asemastaan riippumatta verovelvollinen elinkeinotulostaan. Elinkeinotoiminnan tulo ja vähennykset lasketaan samoin perustein kuin yritystoiminnassa. Säätiö maksaa elinkeinotulostaan yhteisön tuloveroa, joka on vuonna 2026 20 % ja vuodesta 2027 alkaen 18 %.
Yleishyödyllisen säätiön veronhuojennus
Yleishyödylliselle säätiölle voidaan tiettyjen edellytysten täyttyessä myöntää hakemuksesta huojennus tuloverosta. Huojennuksen voi saada elinkeinotulosta tai kiinteistötulosta suoritettavasta tuloverosta. Huojennus voidaan myöntää määräajaksi (enintään viisi vuotta kerrallaan) yhteiskunnallisesti merkittävää toimintaa harjoittavalle yhteisölle.
Veronhuojennusta koskevan lain mukaan yhteiskunnallisesti merkittävää toimintaa harjoittavana voidaan pitää yhteisöä, jonka varsinaisena tarkoituksena on valtiollisiin asioihin vaikuttaminen rekisteröitynä puolueena tai sosiaalisen tai muun yhteiskunnallisesti tärkeitä tarpeita palvelevan toiminnan harjoittaminen
Veronhuojennusta myönnettäessä huomioidaan, missä määrin säätiön tuloja ja varoja käytetään yhteiskunnan kannalta tärkeään yleishyödylliseen toimintaan. Veronhuojennuksen yhtenä edellytyksenä on, että yhteisön tuloja ja varoja käytetään pääasiassa yleishyödylliseen toimintaan.
Voiko liiketoiminnan harjoittaminen vaarantaa säätiön yleishyödyllisen aseman?
Pelkkä veronalaisen elinkeinotulon syntyminen ei vielä tarkoita, että säätiö menettäisi yleishyödyllisen asemansa. Riski yleishyödyllisen aseman menettämiseen kuitenkin kasvaa, jos liiketoiminta alkaa muodostaa säätiön toiminnan tosiasiallisen painopisteen.
Aiemmin mainitusti verotuksessa on lähtökohtana, että yleishyödyllisyyttä arvioitaessa tarkastellaan sekä sääntöjä että käytännön toimintaa. Jos säätiön resurssit, henkilöstö ja päätöksenteko kohdistuvat pääasiassa liiketoimintaan ja yleishyödyllinen toiminta jää sivurooliin, voidaan kysyä, toteuttaako säätiö enää välittömästi ja yksinomaan yleishyödyllistä tarkoitusta.
Tästä syystä hallituksen on syytä pitää mielessä ja arvioida säännöllisesti:
- mikä osuus toiminnasta on tarkoituksen toteuttamista
- mikä osuus toiminnasta on liiketoimintaa
- miten liiketoiminnan tuotot käytetään
- vastaako tosiasiallinen toiminta säätiön sääntöihin kirjattua tarkoitusta.
Säätiön arvonlisäverotus
Säätiön yleishyödyllinen toiminta on vapautettu arvonlisäverotuksesta. Säätiö voi siten osana yleishyödyllistä toimintaansa myydä arvonlisäverottomasti normaalisti arvonlisäveron alaisia palveluita ja tuotteita. Säätiö ei voi siten myöskään vähentää yleishyödylliseen toimintaan hankkimiensa palveluiden ja tuotteiden arvonlisäveroa.
Yhteisön tuloveron tavoin säätiön on kuitenkin lähtökohtaisesti maksettava arvonlisäveroa elinkeinotoiminnastaan, jos elinkeinotoiminta ylittää vähäisen toiminnan rajan (20 000 euroa vuonna 2026).
Milloin säätiö on arvonlisäverovelvollinen?
Säätiö voi olla arvonlisäverovelvollinen samalla tavoin kuin mikä tahansa muu toimija, jos se myy tavaroita tai palveluja liiketoiminnan muodossa. Arvioinnissa merkitystä annetaan muun muassa toiminnan jatkuvuudelle, vastikkeellisuudelle ja sille, tapahtuuko toiminta markkinoilla muiden toimijoiden kanssa kilpaillen.
Arvonlisäverovelvollisuus voi syntyä esimerkiksi tilanteessa, jossa säätiö:
- myy asiantuntija- tai koulutuspalveluja
- järjestää maksullisia tapahtumia
- harjoittaa majoitus- tai ravintolatoimintaa
- myy julkaisuja tai digitaalisia palveluja
- vuokraa toimitiloja
Pelkästään se, että toiminnan tuotot käytetään säätiön yleishyödylliseen tarkoitukseen, ei poista säätiön mahdollista arvonlisäverovelvollisuutta. Ratkaisevaa on toiminnan luonne eikä se, mihin saadut varat myöhemmin käytetään.
Esimerkiksi tavaralahjoituksiin nojautuvaa kirpputoritoimintaa, urheilukilpailun yhteydessä harjoitettua tilapäistä myyntiä ja pienimuotoisten tuotteiden muodossa tapahtuvaa varojenkeräystä ei ole oikeuskäytännössä pidetty elinkeinotulona.
Myös julkisin varoin tuettu toiminta on lähtökohtaisesti yleishyödyllisen yhteisön verovapaata toimintaa. Jos kuitenkin säätiö toimii esimerkiksi palveluntuottajana julkisista varoista rahoitetun hankkeen hallinnoijalle ja saa tästä vastikkeellisen korvauksen, kyse voi olla elinkeinotoiminnasta.
Apurahasäätiöiden verotuksen erityiskysymykset
Apurahasäätiöt muodostavat säätiökentässä oman erityisryhmänsä verotuksellisesti verrattuna toiminnallisiin säätiöihin. Niiden toiminnan tarkoituksena on tyypillisesti tieteen, tutkimuksen, taiteen, koulutuksen tai muun yleishyödyllisen toiminnan tukeminen jakamalla apurahoja, avustuksia tai muita tukimuotoja.
Apurahasäätiötä voidaan pitää verotuksessa lähtökohtaisesti yleishyödyllisinä. Viime kädessä yleishyödyllisyyden ratkaisee kuitenkin se, miten säätiö tosiasiallisesti käyttää varojaan vuosittain.
Jos säätiö kerää ja kasvattaa varallisuuttaan vuodesta toiseen, mutta apurahojen jakaminen jää vähäiseksi tai satunnaiseksi, Verohallinto voi arvioida, että yleishyödyllinen tarkoitus ei käytännössä toteudu riittävällä tavalla. Yleishyödyllisyyden edellytyksenä on, että säätiön tarkoitus näkyy myös konkreettisessa toiminnassa eikä ainoastaan sääntöihin kirjattuna tavoitteena.
Käytännössä säätiön johdon tulee tarvittaessa pystyä osoittamaan, miten säätiön varoja käytetään tarkoituksen toteuttamiseen ja millä perusteilla varojen kerryttämistä perustellaan. Keskeistä yleishyödyllisen aseman arvioinnin kannalta on, jakaako säätiö riittävän osan tuotoistaan apurahoina tai muina tukina ulos.
Varojenjaon tulee kohdistua avoimeen henkilöpiiriin
Apurahasäätiön yleishyödyllisyyden kannalta keskeinen kysymys on myös se, kenelle apurahoja myönnetään. Jos säätiön apurahat ovat aidosti haettavissa laajalle joukolle tutkijoita, taiteilijoita tai muita säätiön tarkoituksen mukaisia hakijoita, yleishyödyllisyyden edellytykset täyttyvät yleensä tältä osin helposti.
Sen sijaan ongelmia voi syntyä tilanteissa, joissa etuja suunnataan käytännössä vain hyvin rajatulle henkilöpiirille. Verotuskäytännössä on katsottu, että yleishyödyllinen apurahatoiminta ei saa kohdistua vain rajoitettuun henkilöpiiriin. Jos säätiön tuet ovat tosiasiallisesti varattu esimerkiksi yhden suvun jäsenille, tietyn yrityksen työntekijöille tai muutoin suljetulle joukolle, yleishyödyllisyydelle ei välttämättä ole perusteita.
Apurahat elinkeinonharjoittajille
Apurahasäätiöiden verotuksessa on viime vuosina ollut pinnalla tilanteet, joissa apurahoja myönnetään elinkeinonharjoittajille. Oikeuskäytännön perusteella yleishyödyllisyys ei automaattisesti esty sillä perusteella, että avustuksen saaja harjoittaa liiketoimintaa. Ratkaisevaa on, palveleeko avustus säätiön yleishyödyllistä tarkoitusta ja millaiseen hankkeeseen tuki kohdistuu.
Esimerkiksi taiteellista työskentelyä varten myönnetty apuraha voi olla osa säätiön yleishyödyllisen tarkoituksen toteuttamista, vaikka tuen saaja toimisi ammatinharjoittajana.
Säätiön verotuksen yleisimmät sudenkuopat
Säätiöiden verotukselliset ongelmat eivät useimmiten johdu yksittäisestä virheestä tai tietoisesta lainvastaisesta toiminnasta. Tavallisemmin kyse on siitä, että säätiön toiminta muuttuu vähitellen vuosien kuluessa, mutta verotuksellisia vaikutuksia ei arvioida riittävän ajoissa ja Verohallinnon päätös tai selvityspyyntö tulee yllätyksenä. Säätiön verotuksellista yleishyödyllisyyttä arvioidaan vuosittain kokonaisuutena, jolloin myös pieniltä vaikuttavat muutokset voivat ajan myötä muodostaa merkittäviä veroriskejä.
1. Luotetaan liikaa säätiön sääntöihin
Yksi yleisimmistä väärinkäsityksistä on ajatus siitä, että yleishyödyllinen tarkoitus säätiön säännöissä takaisi automaattisesti verovapauden. Verohallinto arvioi kuitenkin sekä sääntöjä että tosiasiallista toimintaa. Vaikka säätiön tarkoitus olisi sääntöjen perusteella selvästi yleishyödyllinen, verotuksellinen asema voi muuttua, jos käytännön toiminta ei enää vastaa sääntöihin kirjattua tarkoitusta.
2. Liiketoiminnan verovaikutuksia ei tunnisteta
Monet säätiöt hakevat uusia rahoituslähteitä esimerkiksi koulutus-, konsultointi-, tapahtuma- tai vuokraustoiminnasta. Ongelmaksi voi muodostua tilanne, jossa maksullinen toiminta kasvaa vähitellen merkittäväksi osaksi säätiön toimintaa ilman, että sen vaikutuksia arvioidaan verotuksen näkökulmasta. Vaikka tuotot käytettäisiin yleishyödylliseen tarkoitukseen, toiminta voi muodostaa veronalaista elinkeinotoimintaa
3. Lähipiiririskit jäävät huomioimatta
Verohallinto kiinnittää huomiota siihen, ettei yleishyödyllinen säätiö tuota taloudellista etua perustajilleen, hallituksen jäsenilleen, johdolleen tai muille lähipiiriin kuuluville henkilöille. Käytännössä riskejä voivat aiheuttaa esimerkiksi markkinatasosta poikkeavat palkkiot, vuokrajärjestelyt, hankinnat tai avustukset. Vaikka järjestely olisi tehty muuten ”oikein”, puutteellinen dokumentointi voi aiheuttaa ongelmia verotarkastuksessa.
4. Apurahojen ja varojenjaon vähäinen määrä
Erityisesti apurahasäätiöiden kohdalla yleishyödyllisen tarkoituksen tulee näkyä myös taseessa. Jos säätiö keskittyy pääasiassa varallisuuden kasvattamiseen ja apurahojen tai avustusten jakaminen jää vähäiseksi suhteessa sen resursseihin, voidaan kysyä, toteutuuko säätiön tarkoitus tosiasiallisesti.
5. Sijoitustoiminnan rooli kasvaa liian suureksi
Sijoitustoiminta on monille säätiöille välttämätön keino rahoittaa yleishyödyllistä toimintaa. Veroriski syntyy silloin, kun sijoitustoiminnasta tulee säätiön tosiasiallisen toiminnan keskipiste ja yleishyödyllinen tarkoitus jää taka-alalle. Hallituksen on pystyttävä osoittamaan, että sijoitusvarallisuus palvelee säätiön tarkoitusta eikä muodosta toimintaa, jonka ensisijainen tavoite on varallisuuden kerryttäminen.
Miten välttää säätiön verotuksen sudenkuopat?
Useimmat säätiöiden verotukselliset sudenkuopat liittyvät samaan peruskysymykseen: toteuttaako säätiö toiminnallaan tosiasiallisesti sitä yleishyödyllistä tarkoitusta, jota varten se on perustettu? Verotuksen kannalta ratkaisevaa ovat säätiön todellinen toiminta, varojen käyttö ja toiminnan kohdistuminen hyödylliseen tarkoitukseen. Siksi hallituksen kannattaa tarkastella säännöllisesti säätiön toimintaa kokonaisuutena ja tarvittaessa hankkia juristin arvio ennen merkittäviä päätöksiä
Säätiöjuristin tuki säätiön verotukseen liittyvissä kysymyksissä
Säätiön verotukselliset riskit on huomattavasti helpompi tunnistaa ennakolta kuin korjata jälkikäteen. Erityisesti liiketoiminnan laajentaminen tai uuden liiketoiminnan aloittaminen voi vaikuttaa säätiön verotukseen tavalla, jota aina havaita ilman juridista arviota.
Aigis Lakiasiaintoimisto avustaa säätiöitä muun muassa säätiön verotuksellisen aseman arvioinnissa, yleishyödyllisyyden edellytysten tarkastelussa, asioinnissa Verohallinnon kanssa sekä ennakkoratkaisun tai yleishyödyllisen yhteisön veronhuojennuksen hakemisessa.
Ota yhteyttä, niin autamme varmistamaan, että säätiönne toiminta rakentuu kestävälle pohjalle myös tulevaisuudessa.
Sami Makkonen
Osakas, OTM (Helsingin yliopisto)
sami.makkonen@aigis.fi